我國公路運(yùn)輸行業(yè)在改革開放以后發(fā)展較為迅速，但由于其多為個體經(jīng)營，表現(xiàn)了小而分散的特點(diǎn)，市場份額不集中，規(guī)模型企業(yè)相對偏少。由于個體運(yùn)輸較為散亂，組織效率低下問題較為突出，貨源信息和運(yùn)力信息相互不對稱，信息聚焦和匹配成本較高，嚴(yán)重影響我國公路運(yùn)輸乃至物流服務(wù)業(yè)的行業(yè)提升和發(fā)展。
在這一行業(yè)矛盾突出階段，同時基于移動互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)與道路貨運(yùn)行業(yè)不斷加深融合的行業(yè)發(fā)展階段，在無車承運(yùn)人應(yīng)運(yùn)而生。本文以上述情況為背景，擬探討無車承運(yùn)企業(yè)運(yùn)營模式、稅負(fù)等方面，并對交通運(yùn)輸企業(yè)及無車承運(yùn)人后續(xù)的經(jīng)營和避稅方案提供相關(guān)建議和思考，也為監(jiān)管部門的政策指引的制定提供借鑒性建議。
一、我國無車承運(yùn)人運(yùn)營模式
（一）運(yùn)營主體分析
《交通運(yùn)輸部辦公廳關(guān)于推進(jìn)改革試點(diǎn)加快無車承運(yùn)物流創(chuàng)新發(fā)展的意見》（交辦運(yùn)〔2016〕115號）印發(fā)實(shí)施后。截至2017年底，29個?。▍^(qū)、市）共篩選確定了229家無車承運(yùn)試點(diǎn)企業(yè)。
這些運(yùn)營主體都是信譽(yù)較好，具有一定規(guī)模的企業(yè)，兼具管理規(guī)范、物流信息平臺應(yīng)用較為充分、擁有穩(wěn)定貨源等特征、并具備較強(qiáng)的賠付能力，能夠承擔(dān)運(yùn)輸過程中可能存在的風(fēng)險。
1.運(yùn)營主體以民營企業(yè)為主
數(shù)據(jù)來源：交通運(yùn)輸部；數(shù)據(jù)整理及圖表制作：canda
民營企業(yè)數(shù)量為141家，占比達(dá)61.6%；國企有72家，占31.4%；外資公司一共13家，合資公司僅占3家。以上體現(xiàn)出民營主體對于無車承運(yùn)人有較為積極的參與性和活躍度。
2.運(yùn)營主體地區(qū)部分由東到西依次遞減
數(shù)據(jù)來源：交通運(yùn)輸部；數(shù)據(jù)整理及圖表制作：canda
東部地區(qū)無車承運(yùn)人試點(diǎn)企業(yè)數(shù)量最多，占到總數(shù)的99家，占比達(dá)到43.2%，體現(xiàn)出總體較高的參與度。西部地區(qū)的試點(diǎn)企業(yè)一共有58家，中部地區(qū)的企業(yè)占53家，而東北地區(qū)的最少，有為19家。
3.無車承運(yùn)人主體基本上由傳統(tǒng)物流企業(yè)與信息平臺企業(yè)組成
（1）傳統(tǒng)物流企業(yè)
這一類企業(yè)中又分為兩小類——大型貨物運(yùn)輸企業(yè)和傳統(tǒng)貨代企業(yè)：在我國貨源信息不對稱、車輛信息供過于求的實(shí)際情況下，依靠服務(wù)品牌質(zhì)量和行業(yè)影響力的大型貨運(yùn)企業(yè)，是無車承運(yùn)人的中堅(jiān)力量；傳統(tǒng)貨代企業(yè)受政策如營改增以及技術(shù)升級的影響，正在尋找新的發(fā)展升級方向，而無車承運(yùn)人正是一種可供選擇的道路，當(dāng)前不乏有傳統(tǒng)貨代成功轉(zhuǎn)型的案例，但同時魚龍混雜的情況也不絕于耳。
（2）信息平臺企業(yè)
信息技術(shù)（如大數(shù)據(jù)和云計(jì)算等）的發(fā)展給了聚焦細(xì)分領(lǐng)域的互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)發(fā)展無車承運(yùn)人業(yè)務(wù)提供了絕佳的機(jī)會。近年來行業(yè)內(nèi)出現(xiàn)了各種車貨匹配平臺、供應(yīng)鏈管理平臺、物流信息交易平臺，都從不同角度或多或少地介入到了無車承運(yùn)人業(yè)務(wù)中。
目前，無車承運(yùn)人信息平臺企業(yè)的優(yōu)勢在于技術(shù)和資金，劣勢也很明顯，在于缺少在貨運(yùn)物流行業(yè)的業(yè)務(wù)資源和日積月累的行業(yè)經(jīng)驗(yàn)。此類企業(yè)以能夠提供貨運(yùn)車輛的定位與管理服務(wù)為核心優(yōu)勢，提供全運(yùn)輸流程的監(jiān)控和跟蹤等服務(wù)，以此增加客戶粘性，積累客戶資源。
（3）合同物流企業(yè)（即第三方物流企業(yè)）
當(dāng)前國內(nèi)出現(xiàn)的典型第三方物流企業(yè)，一般都在學(xué)習(xí)美國的羅賓遜物流，它們選擇放棄自有運(yùn)輸車輛，建立整合社會運(yùn)輸資源的信息系統(tǒng)，從而掌握服務(wù)的定價話語權(quán)，以便占領(lǐng)無車承運(yùn)人市場。
（4）物流園區(qū)企業(yè)
物流園區(qū)是物流幾大構(gòu)成要素的聚集地，并匹配豐富的線下資源優(yōu)勢，具有大量的貨物及車輛資源，是園區(qū)當(dāng)?shù)氐奈锪鳂屑~，具有發(fā)展無車承運(yùn)的天然優(yōu)勢。
（二）業(yè)務(wù)模式分析
無車承運(yùn)人是以“承運(yùn)人”身份與“托運(yùn)人”簽訂運(yùn)輸合同，承擔(dān)“承運(yùn)人”的責(zé)任和義務(wù)，通過委托“實(shí)際承運(yùn)人”完成運(yùn)輸任務(wù)的道路貨物運(yùn)輸經(jīng)營者。
無車承運(yùn)人接受貨主委托后，組織匹配運(yùn)力資源開展實(shí)際運(yùn)輸活動，并承擔(dān)運(yùn)輸途中可能發(fā)生的貨損風(fēng)險。但由于其并不是實(shí)際承運(yùn)人，所以不需要擁有車輛資產(chǎn)和司機(jī)。具體業(yè)務(wù)模式如下圖所示：
數(shù)據(jù)整理及圖表制作：canda
二、無車承運(yùn)人稅負(fù)現(xiàn)狀
（一）無車承運(yùn)人稅收政策梳理
【無車承運(yùn)人法律地位的確定】2016年3月23日，財(cái)稅〔2016〕36號，財(cái)政部國家稅務(wù)總局《關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》
明確規(guī)定無車承運(yùn)業(yè)務(wù)按照“交通運(yùn)輸服務(wù)”繳納增值稅。意味著國家允許無車企業(yè)從事貨物運(yùn)輸服務(wù)，并有資格開具11%的發(fā)票。
【無車承運(yùn)人“營改增”稅收政策細(xì)化】2016年9月1日，交辦運(yùn)〔2016〕115號，交通運(yùn)輸部辦公廳《關(guān)于推進(jìn)改革試點(diǎn)加快無車承運(yùn)物流創(chuàng)新發(fā)展的意見》
認(rèn)真落實(shí)無車承運(yùn)人營改增相關(guān)政策：各省級交通運(yùn)輸主管部門應(yīng)加強(qiáng)與稅務(wù)部門的溝通，將營改增相關(guān)政策落到實(shí)處，進(jìn)一步細(xì)化試點(diǎn)企業(yè)增值稅征管具體流程和監(jiān)管要求，協(xié)調(diào)解決增值稅征管中開票資格、進(jìn)項(xiàng)抵扣、額度監(jiān)管等實(shí)際問題，規(guī)范試點(diǎn)企業(yè)納稅行為，強(qiáng)化稅收監(jiān)管，防范稅收風(fēng)險。
【擴(kuò)大了無車承運(yùn)人可抵扣項(xiàng)目，降低“營改增”后無車承運(yùn)人稅負(fù)成本】2017年8月14日，國家稅務(wù)總局公告2017年第30號，國家稅務(wù)總局《關(guān)于跨境應(yīng)稅行為免稅備案等增值稅問題的公告》
納稅人以承運(yùn)人身份與托運(yùn)人簽訂運(yùn)輸服務(wù)合同，收取運(yùn)費(fèi)并承擔(dān)承運(yùn)人責(zé)任，然后委托實(shí)際承運(yùn)人完成全部或部分運(yùn)輸服務(wù)時，自行采購并交給實(shí)際承運(yùn)人使用的成品油和支付的道路、橋、閘通行費(fèi)，同時符合下列條件的，其進(jìn)項(xiàng)稅額準(zhǔn)予從銷項(xiàng)稅額中抵扣：成品油和道路、橋、閘通行費(fèi)，應(yīng)用于納稅人委托實(shí)際承運(yùn)人完成的運(yùn)輸服務(wù)；取得的增值稅扣稅憑證符合現(xiàn)行規(guī)定。
（二）無車承運(yùn)人稅負(fù)現(xiàn)狀、問題及解決方案實(shí)踐
1.稅負(fù)現(xiàn)狀和問題
雖然無車承運(yùn)人試點(diǎn)以及以上列出的國家稅務(wù)總局一系列政策，解決了物流貨運(yùn)企業(yè)的現(xiàn)實(shí)需求。即：無車承運(yùn)人（試點(diǎn)）可以與委托方簽訂運(yùn)輸合同承擔(dān)承運(yùn)人責(zé)任，即可開具11%道路運(yùn)輸行業(yè)增值稅發(fā)票，而不受是否擁有自有運(yùn)輸車輛條件限制?？隙藷o車承運(yùn)人作為道路運(yùn)輸業(yè)市場主體的合法地位。
但是目前無車承運(yùn)人所面臨的最大稅負(fù)問題是無法獲得足夠的進(jìn)項(xiàng)稅發(fā)票，即：雖然現(xiàn)在無車承運(yùn)人可以給貨主提供11%的增值稅專用發(fā)票，解決了貨主發(fā)貨時難以取得增值稅專用發(fā)票的問題，但只是將這些問題由貨主轉(zhuǎn)嫁到無車承運(yùn)人一方而已。
因?yàn)?，現(xiàn)在我國具有開票資質(zhì)的只有企業(yè)，而占領(lǐng)國內(nèi)80%左右運(yùn)輸市場的是個體運(yùn)輸戶，它們沒有資質(zhì)開具11%稅率的增值稅發(fā)票。導(dǎo)致銷項(xiàng)發(fā)票無法匹配足夠的進(jìn)項(xiàng)發(fā)票抵扣稅率，進(jìn)行增加了企業(yè)稅負(fù)率，限制了其發(fā)展。
尤其是由互聯(lián)網(wǎng)物流信息平臺轉(zhuǎn)變過來的無車承運(yùn)人，面對的是海量的車主、個體運(yùn)輸戶，要及時并足額地取得增值稅專用發(fā)票進(jìn)行抵扣，更是難上加難。
2.解決方案實(shí)踐
（1）無車承運(yùn)人通過各種方式獲得足夠的進(jìn)項(xiàng)發(fā)票
無車承運(yùn)人允許個體運(yùn)輸戶以其名義購買車輛，并將其車輛購買發(fā)票作進(jìn)項(xiàng)抵扣。無車承運(yùn)人按照不超過銷項(xiàng)總額40%的額度做燃油進(jìn)項(xiàng)，直接虛購成品油增值稅發(fā)票，其購買虛票約為成本3%左右。無車承運(yùn)人與實(shí)際運(yùn)輸個體戶簽訂單次租賃協(xié)議，在該次期內(nèi)，其發(fā)生的成品油、輪胎、修理費(fèi)可由無車承運(yùn)人抵扣。
（2）無車承運(yùn)人將部分稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁給下游實(shí)際承運(yùn)商
如果轉(zhuǎn)嫁給下游承運(yùn)商一部分稅負(fù)，例如：車承運(yùn)人從貨主一方出收取10000元的運(yùn)費(fèi)，若下游的實(shí)際承運(yùn)商可以開具11%的增值稅專用發(fā)票，那么無車承運(yùn)人可以付8000元給實(shí)際承運(yùn)商，否則就只能7000元。但這種方案會使得無車承運(yùn)人在面對運(yùn)力提供方時失去價格上的市場競爭優(yōu)勢。
（3）無車承運(yùn)人將每個承運(yùn)方注冊成為一般納稅人的個體工商戶
這樣運(yùn)輸個體戶就可以給無車承運(yùn)人開具11%的發(fā)票，而無車承運(yùn)人通過買車、買油以及路橋費(fèi)可以進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)抵扣。
但小規(guī)模納稅人的真實(shí)情況是它們根本無法承擔(dān)較高的計(jì)賬成本，即把每個運(yùn)輸個體戶變成一般納稅人，這些多出的成本它們無法分擔(dān)。
（4）無車承運(yùn)人為運(yùn)輸個體戶代開3%的增值稅發(fā)票
將小規(guī)模納稅人的征收率和實(shí)際抵扣率做兩個處理，是其他國家的增值稅體系的普遍做法，因?yàn)楹喴渍魇詹挥?jì)入的稅收加收，這是開3%抵11%，是差額納稅的基本原理。但是需要國家在給予政策支持：
單個車輛的所有者或者使用者為主體，可以在固定期間內(nèi)選擇車籍所在地或業(yè)務(wù)發(fā)生地的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)履行納稅義務(wù)，并申請代開專用發(fā)票。對于實(shí)際征收3%增值稅后，抵扣后剩下的8個點(diǎn)差額，或給予一定優(yōu)惠減免。
（三）無車承運(yùn)人面臨的稅務(wù)風(fēng)險
但以上的解決方案的實(shí)踐，面臨著較大的稅務(wù)風(fēng)險，需要予以關(guān)注：
1.無車承運(yùn)人通過各種方式獲得足夠的進(jìn)項(xiàng)發(fā)票
個體運(yùn)輸戶以無車承運(yùn)人的名義購買車輛：無車承運(yùn)人將實(shí)質(zhì)上不被自己控制的個體戶車輛產(chǎn)生的進(jìn)項(xiàng)稅進(jìn)行抵扣，涉嫌偷稅或虛開增值稅專用發(fā)票。稅務(wù)局可以通過無車承運(yùn)人與實(shí)際承運(yùn)人雙方簽訂的合同以及外部調(diào)查發(fā)現(xiàn)。
直接虛購成品油增值稅發(fā)票：這種作法簡單粗暴，目前虛開稅額超過一萬即可入刑。
無車承運(yùn)與運(yùn)輸個體戶簽訂單次租賃協(xié)議：成本項(xiàng)目很難與單次租賃精確匹配，有較高的虛開稽查風(fēng)險，稅務(wù)執(zhí)法人員普遍認(rèn)為只有自有車輛或長期租賃車輛的運(yùn)營產(chǎn)生的生產(chǎn)成本才能進(jìn)入到運(yùn)輸公司進(jìn)行抵扣，稅企爭議較大。
2.無車承運(yùn)人為運(yùn)輸個體戶代開3%的增值稅發(fā)票
“其他個人”不能代開專用發(fā)票，所以無車承運(yùn)人為運(yùn)輸個體戶代辦工商登記需要經(jīng)其授權(quán)。目前，結(jié)構(gòu)性稅差高達(dá)8%，超過實(shí)際增值，造成超額稅負(fù)。但“交3%抵8%”的做法很可能無法滿足國家稅務(wù)局要求，違背增值稅交1%抵1%的政策。
三、對無車承運(yùn)人企業(yè)的相關(guān)建議
（一）稅收籌劃相關(guān)建議
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